Correggere gli errori contabili si può: ecco i riflessi fiscali

Con la circolare n. 31/E del 24 settembre 2013, l’Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti interpretativi in merito al trattamento fiscale da applicare nel caso in cui i contribuenti procedano alla correzione di errori contabili derivanti dalla mancata imputazione di componenti negativi o componenti positivi nel corretto esercizio di competenza. Ecco per voi una sintesi delle linee guida.

Nella prima parte, la circolare espone e conferma alcuni concetti essenziali, quali:


  • l’inderogabilità del principio di competenza, in quanto risponde all’esigenza di non lasciare il contribuente arbitro dell’imputazione, in un periodo di imposta o in un altro, degli elementi reddituali positivi e negativi;
  • la qualificazione degli errori contabili oggetto della disciplina, in errori derivati dalla impropria o mancata applicazione di un principio contabile, da errori matematici, da erronee interpretazioni dei fatti e da negligenza nel raccogliere tutte le informazioni ed i dati disponibili per un corretto trattamento contabile;
  • la possibilità di correggere, dal punto di vista civilistico , gli errori contabili negli esercizi successivi a quello di competenza, nella parte straordinaria del conto economico (voce E20 o E21) o, per gli IAS/IFRS adopter, nello stato patrimoniale;
  • l’esigenza, dal punto di vista fiscale, di evitare uno spostamento del momento impositivo e di garantire il rispetto del divieto di doppia imposizione sul medesimo componente reddituale nonché  la corretta determinazione del reddito riferibile al singolo periodo di imposta.

La correzione dell’errore contabile, viene ribadito, non può avere un immediato rilievo fiscale, in quanto il costo non dedotto o il ricavo non tassato devono rilevare nel periodo di corretta competenza fiscale e non quando sono contabilizzati in bilancio. Al contribuente, tuttavia, deve essere riconosciuto il diritto a recuperare la maggiore imposta indebitamente corrisposta o di tassare il componente positivo non contabilizzato nel periodo corretto: ma come fare?

Quattro sono le ipotesi prese in considerazione nella circolare, ognuna corredata anche di esempi numerici:

1) riconoscimento di costi non contabilizzati nel corretto esercizio

Il contribuente non ha imputato il componente negativo nel corretto esercizio di competenza e, in un periodo di imposta successivo, ha contabilizzato in conto economico un componente negativo per dare evidenza all’errore.


In sede di dichiarazione dei redditi riferita al periodo di imposta in cui registra la correzione dell’errore, dovrà essere operata una variazione in aumento per sterilizzare sul piano fiscale il componente transitato nel conto economico.

Per recuperare la mancata deduzione fiscale, dovrà essere presentata, se l’annualità oggetto di errore è ancora emendabile ai sensi dell’art.2, comma 8-bis, del DPR 322/1998, una dichiarazione integrativa a favore per correggere l’annualità in cui c’è stata l’omessa imputazione.

Una vera e propria apertura da parte dell’Agenzia è rappresentata dalla possibilità che viene data di recuperare la mancata deduzione del costo anche per annualità non più emendabili con l’integrativa a favore: in questo caso bisogna ricostruire il risultato delle annualità interessate dall’inesattezza (nel limite dei soli periodi di imposta ancora suscettibili di attività accertativa al momento di scadenza dei termini di presentazione della dichiarazione ex art.43 del DPR 600/1973), riliquidando autonomamente la dichiarazione relativa all’annualità dell’omessa imputazione e le successive. Per la prima annualità emendabile, si dovrà poi presentare un’apposita dichiarazione integrativa nella quale devono confluire le risultanze delle precedenti riliquidazioni effettuate. A seguito dei controlli automatizzati, emergeranno per la dichiarazione integrativa degli importi non coerenti con la dichiarazione del periodo di imposta precedente: l’Agenzia emetterà una comunicazione di irregolarità, che potrà essere annullata a seguito esibizione, da parte del contribuente, della documentazione comprovante la rideterminazione operata.

2) tassazione di ricavi non contabilizzati nel corretto esercizio

Il contribuente non ha imputato il componente positivo nel corretto esercizio di competenza e, in un periodo di imposta successivo, ha contabilizzato in conto economico un componente positivo per dare evidenza all’errore.

In sede di dichiarazione dei redditi riferita al periodo di imposta in cui registra la correzione dell’errore, dovrà essere operata una variazione in diminuzione per sterilizzare sul piano fiscale il componente transitato nel conto economico. Prima però deve presentare una dichiarazione integrativa a sfavore ai sensi dell’art.2, comma 8, del DPR 322/1998 e provvedere al versamento della maggiore imposta. Se l’annualità in cui il componente positivo è stato omesso produce effetti anche sulle annualità successive, è necessario ricostruire anche queste ultime.


3) riconoscimento di costi e tassazione di ricavi non contabilizzati nel corretto esercizio

Il contribuente ha corretto contemporaneamente errori contabili derivanti dalla mancata imputazione nel corretto esercizio di competenza sia di componenti negativi che di componenti positivi (la correzione può essere riferita alla medesima pregressa annualità o ad annualità diverse).

Se gli errori sono stati commessi nella stessa annualità, si dovrà in primo luogo verificare se il risultato sia o meno complessivamente a favore del contribuente:

  • se favorevole (componenti positivi inferiori ai componenti negativi) dovrà essere presentata una dichiarazione integrativa a favore, secondo le modalità di cui al punto 1).
  • se sfavorevole (componenti positivi superiori ai componenti negativi) dovrà essere presentata una dichiarazione integrativa a sfavore, secondo le modalità previste al punto 2).

Se gli errori sono invece stati commessi in annualità diverse, è necessario applicare sia i principi espressi al punto 1) che quelli rappresentati al punto 2). Va da sé che, in considerazione dell’obbligo per il contribuente di presentare dichiarazione integrativa a sfavore, laddove nelle annualità oggetto di correzione contabile emerga un risultato complessivamente a sfavore del contribuente, sarà necessario presentare dichiarazione integrativa a sfavore, secondo le modalità previste al punto 2).

4) Costi contabilizzati e dedotti nell’errato esercizio

Il contribuente non ha imputato il componente negativo nel corretto esercizio di competenza e, in un periodo d’imposta successivo, ha contabilizzato in conto economico un componente negativo per dare evidenza all’errore e lo ha dedotto.

Il contribuente sarà tenuto in primo luogo ad eliminare gli effetti dell’erronea imputazione, presentando dichiarazione integrativa a sfavore e provvedendo al versamento delle maggiori imposte eventualmente dovute per l’anno. Solo successivamente potrà recuperare la deduzione nel corretto periodo di competenza come da modalità previste al punto 1).

Patrizia Tomietto – Centro Studi CGN