Pagamento delle imposte da parte degli amministratori: quali rischi fiscali?

Nel corso del tempo la disciplina delle sanzioni amministrative tributarie è stata profondamente ridisegnata dal legislatore, con numerosi interventi riguardanti, tra l’altro, il tema del responsabile penale per la sanzione, nel caso di violazioni riferibili alla persona giuridica. In questo articolo cerchiamo di fare chiarezza circa i rischi fiscali legati all’eventuale pagamento delle imposte da parte degli amministratori.

In passato, l’art. 98 co. 6 del DPR 602/73, relativamente alle sanzioni previste per le violazioni in materia di riscossione nonché di accertamento delle imposte, pur affermando, in ogni caso, la responsabilità penale del contribuente per le violazioni delle norme tributarie riguardo al pagamento delle sanzioni a questo irrogate, stigmatizzava la responsabilità solidale tra soggetto inadempiente e coloro i quali ne avevano la rappresentanza.


Tale previsione, eliminata dall’art. 16 del D.Lgs. 471/1997, è stata sostituita dall’art. 2 co. 2 del D.Lgs. 472/1997, in virtù del quale l’illecito è in ogni caso riferibile alla persona fisica che ha commesso o concorso a commettere la violazione ed  esclusivamente a detta persona si applica la sanzione, prescindendo dalla circostanza che questa  coincida con il soggetto passivo d’imposta.

I soggetti che detengono la rappresentanza di un soggetto passivo d’imposta, ovvero di un soggetto “inadempiente” all’obbligazione tributaria, sono ritenuti direttamente responsabili delle sanzioni connesse alle violazioni delle norme tributarie a favore e/o nell’interesse del soggetto giuridico rappresentato (legalmente o negozialmente) e/o amministrato.

A carico del contribuente, sia esso persona fisica, ente o soggetto collettivo, la legge prevede un’obbligazione solidale per il pagamento di una somma pari alla sanzione irrogata, a condizione che la violazione sia stata commessa nell’interesse del contribuente medesimo con effetti positivi sul suo patrimonio, ovvero che la stessa abbia inciso sulla determinazione o sul pagamento del tributo.

Il soggetto passivo d’imposta, invece, in base all’art. 11 co. 1 del D.Lgs. 472/97, in quanto corresponsabile in solido per l’adempimento dell’obbligazione del proprio amministratore, è obbligato al pagamento di una somma pari alla sanzione irrogata ma con diritto di regresso nei confronti dell’autore materiale e responsabile della violazione sanzionata.


A fronte di ciò, l’art. 27 del D.Lgs. 472/97, armonizzando le nuove regole con le precedenti, dispone che “le violazioni riferite dalle disposizioni vigenti a società, associazioni od enti si intendono riferite alle persone fisiche che ne sono autrici, se commesse dopo l’entrata in vigore del presente decreto”.

Ne deriva che “le violazioni riferite dalle disposizioni vigenti a società, associazioni od enti“, ma commesse antecedentemente all’entrata in vigore del D.Lgs. 472/97, continueranno a essere riferite alla società, alle associazioni o agli enti, con permanenza della responsabilità solidale della persona fisica.

In tale contesto è evidente l’inapplicabilità del principio del “favor rei“, considerato che l’abrogazione dell’art. 98 co. 6 del DPR 602/73 non ha avuto alcun effetto sulla norma “incriminatrice“. Diversamente, si giungerebbe all’illogico e inaccettabile paradosso giuridico che, per effetto del suindicato principio di personalizzazione della sanzione” tributaria, nessuno più potrebbe essere chiamato a rispondere delle violazioni commesse in precedenza da persone giuridiche e/o enti, in quanto la responsabilità delle persone fisiche non era contemplata all’epoca della condotta illecita e quella delle  persone giuridiche e/o dell’ente, allora vigente, è da ritenersi eliminata  perché non più disciplinata (Cass. Sentenza 05.05.2011 n. 9871).

Roberto Bianchi – Centro Studi CGN