Estromissione dell’immobile strumentale: i soggetti e l’oggetto dell’agevolazione

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La legge di stabilità 2016 ripropone una norma già introdotta in passato volta a estromettere dal regime d’impresa gli immobili strumentali dell’imprenditore individuale, con un’imposizione sostitutiva notevolmente ridotta rispetto a quella ordinaria, in quanto sulle plusvalenze latenti del suddetto immobile è dovuta un’imposta sostitutiva dell’8%. Chiariamo quali sono i presupposti soggettivo e oggettivo necessari per usufruire di tali benefici fiscali.

I soggetti ammessi all’estromissione agevolata degli immobili strumentali sono esclusivamente gli imprenditori individuali.

Restano, quindi, esclusi dall’ambito di applicazione dell’agevolazione:

  •  gli esercenti arti o professioni;
  •  le società, che possono comunque beneficiare delle disposizioni di favore sull’assegnazione ai soci laddove ne ricorrano i presupposti previsti.

Ai fini dell’analisi del presupposto soggettivo occorre tener presente quanto segue:

  • è irrilevante il regime contabile adottato, che può quindi essere ordinario o semplificato. La circ. dell’Agenzia delle Entrate, n. 39/2008, ammetteva ai benefici anche i contribuenti minimi (ex art. 1 co. 96 e seguenti della L. 244/2007). Tale chiarimento dovrebbe rimanere valido anche nell’attuale contesto e dovrebbe potersi riferire ai nuovi regimi agevolativi nel frattempo disciplinati dal legislatore;
  • i beneficiari devono risultare in attività:
    • sia alla data del 31.10.2015 (data in cui gli immobili strumentali devono risultare posseduti dall’imprenditore);
    • sia alla data dell’1.1.2016 (data alla quale vengono riferiti gli effetti dell’estromissione);
  • l’agevolazione non compete, invece, all’imprenditore individuale che, pur rivestendo tale qualifica alla data del 31.10.2015, abbia cessato la propria attività d’impresa prima dell’1.1.2016, in quanto in quel caso il presupposto per l’attribuzione del bene alla sfera patrimoniale privata si è già verificato.

Dai chiarimenti contenuti nelle circ. 40/2002 e 39/2008 (che dovrebbero essere confermati) si evince che:

  • non costituisce causa ostativa all’estromissione agevolata lo stato di liquidazione dell’impresa individuale;
  • l’agevolazione non compete all’imprenditore individuale che abbia concesso l’unica azienda in affitto o in usufrutto prima della data di riferimento oggi fissata all’1.1.2016. Per la durata dell’affitto o usufrutto dell’unica azienda, l’affittante non riveste la qualifica di imprenditore, come si desume dall’art. 67 co. 1 lett. h) del TUIR;
  • in caso di trasferimento dell’azienda a titolo gratuito (successione e donazione), l’estromissione può essere effettuata dall’erede o donatario dell’imprenditore deceduto o donante successivamente al 31.10.2015, a condizione che l’erede/donatario abbia proseguito l’attività del de cuius in forma individuale.

Da un punto di vista oggettivo, l’estromissione riguarda i beni immobili strumentali di cui all’art. 43 comma 2 del D.P.R. 917/1986 posseduti alla data del 31.10.2015 quali:

  1. gli immobili strumentali per destinazione, vale a dire quelli utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’impresa, indipendentemente dalla categoria catastale;
  2. gli immobili strumentali per natura, ovverosia gli immobili che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni. Si tratta degli immobili rientranti nelle categorie catastali B, C, D, E e A/10.

È il caso di precisare che:

  • non rientrano tra i beni agevolabili gli immobili di civile abitazione (classificati nelle categorie del gruppo A, fatta eccezione per la categoria A/10) utilizzati promiscuamente per l’esercizio dell’impresa e per le esigenze personali o familiari dell’imprenditore;
  • l’agevolazione non spetta con riferimento agli immobili posseduti in forza di contratti di leasing, in quanto essi assicurano la mera detenzione dei beni, mentre l’agevolazione ne presuppone il possesso in forza della proprietà o di altro diritto reale;
  • per gli immobili strumentali per destinazione non assume alcuna rilevanza la categoria catastale. Pertanto, una volta accertata la strumentalità dell’immobile, l’oggetto dell’agevolazione potrebbe riguardare anche un immobile accatastato per esempio nella categoria A/2;
  • se l’immobile estromesso è posseduto dall’imprenditore individuale in regime di comunione, l’imposta sostitutiva si applica sulla quota del valore di spettanza dell’imprenditore;
  • gli immobili strumentali per natura potranno essere estromessi anche se non impiegati nel ciclo produttivo dell’impresa ovvero se dati in locazione o comodato a terzi.

Gli immobili strumentali per natura o per destinazione si considerano relativi all’impresa solo se indicati:

  1. nell’inventario redatto ai sensi dell’art. 2217 c.c.
  2. ovvero, per le imprese in contabilità semplificata, nel registro dei beni ammortizzabili, o secondo le modalità che prevedono le annotazioni nel registro degli acquisti.

Non potranno invece essere oggetto di estromissione agevolata gli immobili che:

  1. costituiscono beni merce;
  2. non sono strumentali né per natura né per destinazione, anche se indicati nell’inventario.

Nicolò Cipriani – Centro Studi CGN

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