Per cassa o per competenza? Questo è il problema

Imprese minori e consulenti hanno iniziato il nuovo anno confrontandosi sulle nuove regole di determinazione del reddito. Imprenditori individuali, società di persone ed enti non commerciali in regime di contabilità semplificata determineranno il reddito non più secondo il criterio di competenza bensì in ragione del criterio di cassa. Ciò comporta una serie di scelte tra le quali le modalità di tenuta dei registri fiscali, in ragione della complessità organizzativa dell’impresa minore, e l’opzione per il regime in ordinaria che consente il mantenimento del criterio di determinazione del reddito per competenza.

La nuova versione dell’articolo 18 del DPR 600/73 prevede modalità differenti di tenuta delle scritture contabili rispettose della novità del principio di cassa per le imprese minori:


  1. La modalità “classica” prevede la tenuta dei registri incassi e pagamenti, nei quali annotare cronologicamente tutte le operazioni intervenute nell’esercizio. È una modalità che prevede l’elaborazione della prima nota con tutta la documentazione a supporto (ricevute bancarie, estratti conto) per il monitoraggio degli incassi e dei pagamenti. È una modalità operativa consigliabile laddove la documentazione non sia voluminosa e gli incassi e pagamenti non siano regolari nel tempo.
  2. La modalità “sostituiva” consente di eliminare il registro degli incassi e pagamenti. È la modalità consigliabile per quelle imprese caratterizzate da operazioni ripetitive e regolari per le quali la tenuta dei registri analitici incassi e pagamenti costituirebbe un aggravio troppo oneroso e privo di utilità. Si tratta di piccoli commercianti, artigiani e esercenti attività nell’ambito della ristorazione che rilasciano scontrini o fatture con pagamento immediato e che si riforniscono periodicamente con pagamenti regolari producendo un numero significativo di documenti. In questi casi è possibile valutare quanto indicato all’articolo 18 DPR 633/73, comma 4, che recita: “I registri tenuti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto sostituiscono i registri indicati al comma 2, qualora vi siano iscritte separate annotazioni delle operazioni non soggette a registrazione ai fini della suddetta imposta”. Avvalendosi di tale norma è possibile evitare le singole annotazioni relative a incassi e pagamenti limitandosi, nell’ipotesi in cui l’incasso o il pagamento non sia avvenuto nell’anno di registrazione, a riportare nei registri IVA l’importo complessivo dei mancati incassi o pagamenti con indicazione delle fatture cui le operazioni si riferiscono. In sostanza le annotazioni di cassa avvengono per esclusione nel senso che tutto ciò che non è stato incassato o pagato viene escluso con un’annotazione a fine anno. In altri termini i registri da tenere saranno quelli IVA, come sempre avvenuto sino ad oggi, avendo cura, solo con riferimento alla data di chiusura dell’esercizio, di verificare con il cliente quelle che sono le fatture già registrate ma non ancora incassate o pagate. Al momento dell’incasso o del pagamento sarà necessario effettuare una nuova annotazione.
  3. La modalità “per registrazione” è la vera grande novità che rende possibile, tramite apposita opzione, vincolante per almeno un triennio, la tenuta dei registri Iva senza operare annotazioni relative ad incassi e pagamenti, fermo restando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione Iva. In tal caso, per finalità di semplificazione opera la presunzione legale secondo cui la data di registrazione dei documenti coincide con quella di incasso o pagamento. Si tratta di un’opzione che semplifica notevolmente il meccanismo di funzionamento del nuovo regime delle contabilità semplificate per cassa.

Le imprese che non intendono applicare il regime di cassa, a partire dal 1° gennaio 2017, possono optare per la determinazione del reddito secondo le regole del regime di contabilità ordinaria. Il passaggio dal regime di contabilità semplificata a quello ordinario, per scelta o per obbligo, prevede la redazione di un prospetto iniziale in cui riportare le attività e le passività esistenti all’inizio del periodo d’imposta. È l’art. 1 del D.P.R. 16 aprile 2003, n.126 a prevedere le modalità del passaggio dal regime “in semplificata” al regime “in ordinaria” rinviando al DPR 23/12/1974, n. 689, per i criteri di valutazione delle attività e passività esistenti all’inizio del periodo d’imposta. Il prospetto degli elementi patrimoniali deve essere redatto entro il 30/9/2017 (termine della presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta precedente) e può essere riportato sul libro degli inventari. È il caso di evidenziare che il prospetto delle attività e passività non è soggetto a bollatura o vidimazione.

Un aspetto di cui tanto si parla in questi giorni è l’effetto dell’applicazione del regime di cassa per il primo anno, che determina il vantaggio di dedurre integralmente le rimanenze di magazzino. La norma dispone che il reddito è ridotto delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il criterio di competenza. Il passaggio dal criterio di competenza a quello di cassa prevede perciò la rilevanza quale componente negativo dell’importo delle rimanenze finali determinando nella maggioranza delle imprese commerciali una chiusura in perdita. A tale aspetto positivo se ne associa uno negativo che consiste nell’impossibilità di riportare negli anni successivi la perdita che potrebbe assumere anche un importo significativo. L’adozione del regime di cassa potrebbe dar luogo a un andamento schizofrenico del reddito nei vari anni, in quanto la mancata correzione delle rimanenze di fine anno, oppure eventuali acconti versati per lavorazioni successive potrebbero dar luogo a redditi disomogenei tra loro. Ad una perdita fittizia per il primo anno di adozione del nuovo regime potrebbero accompagnarsi una serie di redditi rilevanti negli anni successivi altrettanto virtuali con una tassazione che potrebbe rilevarsi insostenibile.

La questione, in assenza di interventi legislativi di correzione, potrebbe esser risolta solo mediante il criterio di competenza adottabile con il regime ordinario, che presenta il vantaggio di mantenere equilibrata la distribuzione del reddito fiscale nel tempo mediante l’imputazione delle rimanenze finali anche per i lavori eseguiti e non ultimati che assumeranno rilevanza nell’anno della ultimazione.

Nicolò Cipriani – Centro Studi CGN