L’apporto di beni personali nell’impresa individuale è espressamente regolato dal TUIR solo per i beni strumentali, con rinvio, per la determinazione del costo fiscalmente riconosciuto, ai criteri storici del D.P.R. 689/1974. L’iscrizione avviene nell’inventario ex art. 2217 c.c. (in ordinaria) o nel registro dei beni ammortizzabili (in semplificata), con ammortamenti deducibili dall’esercizio dell’iscrizione. In mancanza di apporto, il bene resta privato: niente ammortamenti, ma possibile deduzione dei soli costi di gestione se provata l’inerenza. In chiusura di attività, per i beni aziendalizzati destinati a usi privati, scatta l’autoconsumo IVA con autofattura (TD27).
La cornice normativa: cosa dice l’art. 65 TUIR
L’articolo 65, comma 3-bis, TUIR è la disposizione di riferimento, la quale individua, in particolare, il costo fiscalmente riconosciuto dei beni provenienti dal patrimonio personale al momento della loro iscrizione tra le attività d’impresa, effettuata mediante annotazione nell’inventario di cui all’articolo 2217 del Codice civile, ovvero, per i soggetti in contabilità semplificata, nel registro dei beni ammortizzabili.
Quindi, l’inserimento dei beni strumentali privati nella sfera d’impresa avviene iscrivendo i beni nel libro inventari, per imprese in contabilità ordinaria, e nel registro beni ammortizzabili, per imprese in contabilità semplificata, senza necessità di particolari formalità.
Limiti oggettivi: la disciplina del comma 3-bis copre solo i beni strumentali. Per i beni diversi (es. beni-merce), non vi è una norma specifica: la dottrina propone di valorizzarli, in caso di “immissione” dalla sfera privata, al valore normale al momento dell’ingresso.
Come si determina il costo fiscalmente riconosciuto (D.P.R. 689/1974)
Il rinvio del TUIR ai criteri del D.P.R. 689/1974 rimette al centro il costo storico con alcune particolarità:
- immobili e beni iscritti in pubblici registri: si valutano in base al costo, assumendo il valore definitivamente accertato ai fini dell’imposta di registro o di successione o, in mancanza, il prezzo in atto, maggiorato degli oneri accessori direttamente imputabili; per beni costruiti in economia/appalto, vale il costo di produzione. La norma ammette una maggiorazione forfetaria del 3% per anno (o maggiore se documentata) a titolo di spese incrementative;
- mobili strumentali non registrati: valgono al costo di acquisizione (più oneri accessori); solo se il costo non è documentato si assume il valore normale alla data di acquisizione.
In pratica, l’imprenditore deve ricostruire il costo (documenti d’acquisto, oneri accessori, eventuali spese incrementative), e iscrivere il bene nell’inventario/registro a seconda del regime fiscale: da quel momento, matura l’ammortamento deducibile.
Dove si iscrive il bene e quali formalità occorrono
- Contabilità ordinaria: l’immissione del bene si perfeziona con l’annotazione nell’inventario (art. 2217 c.c.), senza ulteriori formalità estranee ai libri d’impresa. “Per le imprese individuali, ai fini delle imposte sui redditi, si considerano relativi all’impresa, oltre ai beni indicati alle lettere a) e b) del comma 1 dell’articolo 85, a quelli strumentali per l’esercizio dell’impresa stessa ed ai crediti acquisiti nell’esercizio dell’impresa stessa, i beni appartenenti all’imprenditore che siano indicati tra le attività relative all’impresa nell’inventario tenuto a norma dell’articolo 2217 del codice civile.”
- Contabilità semplificata: l’iscrizione avviene nel registro dei beni ammortizzabili. È ammesso, in alternativa alla tenuta formale del registro, l’esonero “sostanziale”: il contribuente può non tenere il registro purché sia in grado, a richiesta, di esibire gli stessi dati dell’art. 16 D.P.R. 600/1973 in forma sistematica.
Ammortamenti: decorrenza e base di calcolo
Le quote di ammortamento sono deducibili a partire dall’esercizio in cui il bene è iscritto tra le attività d’impresa; la base è il costo determinato ex D.P.R. 689/1974. Questo vale per i beni strumentali “aziendalizzati” dall’imprenditore individuale.
Esempio
Nel 2024 si acquista una macchina fotografica per uso personale. Nel 2026 si inizia a svolgere attività di fotografo e si decide di utilizzarla nell’ambito dell’attività.
A maggio 2026 la si iscrive nel registro dei beni ammortizzabili.
Da quel momento:
- l’ammortamento parte dal 2026, cioè dall’anno in cui il bene entra effettivamente nella sfera professionale;
- il costo fiscalmente rilevante è quello originale di acquisto, a condizione che si abbia ancora la fattura o altra documentazione valida.
Se invece:
- non si possiede più la fattura,
- e il bene non era registrato da nessuna parte,
allora si potrebbe comunque inserirlo, ma si andrà ad iscriverlo al valore normale del bene (ad esempio il valore di mercato di una macchina fotografica usata simile), applicando però molta cautela perché l’Agenzia delle Entrate potrebbe chiederti chiarimenti.
Giuseppe De Biasio – Centro Studi CGN
