I ricavi di vendita e delle prestazioni costituiscono una delle aree del bilancio più rischiose ai fini della revisione legale dei conti; infatti, il loro riconoscimento può essere oggetto di errore o manipolazione da parte della direzione, comportando un elevato grado di rischio intrinseco e di controllo.
La prima attività del revisore in merito consiste nell’individuare i flussi di ricavi e la loro natura, indicando i canali di vendita, le condizioni contrattuali e le politiche di pricing applicate ai clienti.
L’attività seguente consiste nella comprensione del sistema di controllo interno sui ricavi, durante l’analisi del ciclo attivo, con riguardo specificamente all’architettura dei processi e dei controlli e al loro effettivo funzionamento. È quindi necessario verificare l’implementazione della segregazione dei compiti, in particolare tra i soggetti adibiti all’emissione e registrazione degli ordini, delle fatture e degli incassi, nonché la formalizzazione delle autorizzazioni e delle procedure anche in merito a scontistiche, resi e note di credito.
Considerando che il rischio intrinseco sui ricavi è tipicamente rappresentato dall’incentivo per la direzione a rappresentare una performance economica migliore di quella effettiva, e quindi un rigonfiamento del fatturato generato, il revisore eseguirà le seguenti procedure per mitigare i rischi specifici individuati.
- Innanzitutto, per ogni area del bilancio da verificare, è sempre opportuno procedere in via preliminare alla quadratura del bilancio di verifica con la contabilità, nonché alla verifica della progressività nella fatturazione elettronica e nei registri IVA.
- Quindi, è opportuno procedere con analisi comparativa e verifica di eventuali scostamenti significativi rispetto al periodo precedente, nonché al budget o altri dati previsionali, indagando ad esempio se si sono rilevate criticità nel rispetto dei contratti o nelle relazioni con i clienti.
- L’attività principale consiste nella verifica della corretta registrazione dei ricavi, effettuata solitamente mediante vouching, ossia test di dettaglio avente ad oggetto il confronto di ordini o contratti, fatture, documenti di trasporto e incassi (three-way match), al fine di verificare:
- l’effettiva esistenza del ricavo, confermata prevalentemente dal relativo incasso e connessa alla medesima asserzione;
- l’accuratezza numerica degli importi;
- l’esposizione conforme ai principi contabili, in particolare considerando la distinzione tra ricavi caratteristici e altri proventi, cui è connessa l’asserzione relativa alla classificazione e presentazione in bilancio; nonché la valutazione delle prestazioni componenti del contratto, come richiesto dall’OIC 34.
4. Altro test di dettaglio opportuno per l’area dei ricavi consiste nel verificare se gli stessi sono riconosciuti secondo competenza (test di cut-off), a copertura della medesima asserzione. Il rischio di una manipolazione corrisponde all’incentivo per la direzione di anticipare parte dei ricavi all’esercizio oggetto di revisione, anche se di corretta competenza dell’esercizio successivo; un esempio del software Revisione Legale CGN mostra le corrette procedure di revisione:
5. Altri test possono includere:
- vouching sulle note di credito emesse, comprendendo anche il periodo a cavallo d’anno successivo, al fine di verificarne la corretta competenza e rilevare eventuali situazioni di criticità;
- verifica su eventuali operazioni con parti correlate, che potrebbero essere svolte al di fuori delle condizioni di libero mercato, o oggetto di inadeguata informativa di bilancio e illustrazione in nota integrativa. Tale analisi richiede l’identificazione delle transazioni con tali soggetti, nonché l’esame delle condizioni contrattuali.
- analisi delle scritture contabili inusuali al fine di mitigare il rischio frode, ad esempio in presenza di elevato valore, o di controparti ritenute sospette in base alla comprensione del modello di business; in particolare, vengono solitamente indagate le registrazioni di banca @ ricavo, in quanto non transitate per un relativo credito; qualora rilevate, il revisore deve indagarne la natura e apportare la necessaria documentazione.
Anna Rossi – Centro Studi CGN
