Qual è il corretto trattamento tributario da riservare ai fini IRPEF ed IRAP alle borse di studio erogate a valere sui fondi PNRR?
L’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti al riguardo con la Risposta n. 204/2025, pubblicata sul proprio sito istituzionale il 6 agosto 2025, in esito a un’istanza di interpello presentata da una fondazione.
La premessa generale dell’Agenzia è che costituiscono redditi assimilati ai redditi di lavoro dipendente le somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, se il beneficiario non è legato da rapporti di lavoro dipendente nei confronti del soggetto erogante (art. 50 c.1, lettera c del TUIR).
La nozione di “borsa di studio” deve fare riferimento alle erogazioni attribuite a favore di soggetti, anche non studenti, per sostenere l’attività di studio o di ricerca scientifica, di specializzazione e così via.
Rientrano tra tali erogazioni gli assegni, i premi e i sussidi concessi per finalità di studio o di addestramento professionale. comprese le somme relative a corsi di specializzazione, qualificazione o riqualificazione, anche se finalizzati a un’eventuale occupazione futura. Sono invece escluse le spese sostenute per le selezioni preliminari del personale da assumere (circolare del Ministero delle Finanze del 2 dicembre 1997).
La risoluzione 25 novembre 2009, n. 280/E chiarisce che la disposizione menzionata è riferita a tutte le erogazioni finalizzate allo studio e alla formazione professionale, ad esclusione di quelle espressamente esenti e di quelle collegate ad un rapporto di lavoro dipendente.
La risoluzione 21 novembre 2002, n. 365/E precisa che al di fuori delle ipotesi di esenzione tassativamente previste dalla legge, eventuali borse di studio ed altre somme corrisposte per fini di studio e formazione professionale devono essere, in ogni caso, assoggettate ad imposizione secondo le modalità previste dalla lettera c).
L’articolo 10-bis del d. Lgs 15 dicembre 1997, n. 446, dispone ai fini IRAP che sono escluse dalla base imponibile le somme di cui all’articolo 47, c. 1, lettera c) del medesimo testo unico dall’imposta sul reddito delle persone fisiche (attuale articolo 50 del T.U.I.R.).
In sede di conversione del decreto-legge 7 aprile 2025, n. 45 (convertito dalla legge 5 giugno 2025 n. 79) è stato introdotto all’articolo 4 della legge n. 99/2022 (la legge che istituisce il Sistema terziario di istruzione tecnologica superiore) il comma 9-bis.
Tale articolo ha previsto che a decorrere dall’anno d’imposta 2025, sono esenti da IRPEF le somme corrisposte a titolo di borse di studio erogate dallo Stato, dalle regioni, dalle fondazioni Istituti Tecnici Superiori Academy e da altri soggetti pubblici agli studenti iscritti ai percorsi formativi di cui all’articolo 5, c. 1, ivi comprese le borse di studio di cui all’articolo 5, c. 4, lettera a).
Per effetto di tale disposizione, a decorrere dal periodo di imposta 2025, le borse di studio erogate da una fondazione ITS sono esenti da IRPEF e, di conseguenza, escluse dalla base imponibile IRAP ai sensi dell’articolo 10-bis del D. Lgs n. 446 del 1997.
Antonino Salvaggio – Centro Studi CGN
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